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Sparen mit stillen Reserven

Mit stillen Reserven lassen sich durchaus Steuern sparen. Eine Ausnahmeregelung im § 12 EstG macht eine Übertragung solcher auf andere Wirtschaftsgüter möglich.

Autor: Gottfried Sulz (Partner) / Christian Oberkleiner (Director), TPA

Stille Reserven sind Unterschiedsbeträge zwischen Veräußerungserlösen und Buchwerten von veräußerten Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens. Diese sind bei Veräußerung des entsprechenden Wirtschaftsgutes prinzipiell in voller Höhe steuerpflichtig. In § 12 EStG findet sich jedoch für betrieblich tätige natürliche Personen eine Ausnahmeregel: die Übertragung stiller Reserven auf andere Wirtschaftsgüter.

Wie entstehen stille Reserven?

Da Immobilien (genauer gesagt: Gebäude) einer laufenden Abnutzung unterliegen, ist gesetzlich zwingend eine Abschreibung vorzunehmen. Umgekehrt dürfen jedoch Wertsteigerungen von Immobilien aufgrund des "Anschaffungskostenprinzips" in der Regel nicht bilanziert bzw. berücksichtigt werden. Laufende Erhaltungsaufwendungen werden regelmäßig sofort als Aufwand erfasst und ebenso nicht aktiviert. Somit entstehen bei steigenden Verkehrswerten und sinkenden Buchwerten in der Praxis automatisch stille Reserven im Immobilienvermögen. Die Übertragung von stillen Reserven ist seit über 10 Jahren nur noch für natürliche Personen als Einzelunternehmer oder Mitunternehmer möglich; zuvor waren insb. auch Kapitalgesellschaften dazu berechtigt (damals betrug der KöSt-Satz allerdings noch 34 % anstelle von jetzt 25 %). Der Verfassungsgerichtshof hat eine Beschwerde abgelehnt und die Ansicht vertreten, dass die unterschiedliche Behandlung von Körperschaften und natürlichen Personen per se nicht verfassungswidrig ist. In einer aktuellen Entscheidung sieht auch das Bundesfinanzgericht (BFG) keine Verfassungswidrigkeit gegeben; diese Entscheidung ist u.E. aber zu hinterfragen. Das BFG argumentiert nämlich - vereinfacht gesagt - damit, dass Körperschaften einer "flat tax" unterliegen, natürliche Personen aber dem progressiven Einkommensteuertarif, weshalb eine Übertragungsmöglichkeit von stillen Reserven nur bei natürlichen Personen erforderlich sei, um "Steuerspitzen" zu vermeiden. Dem ist aber entgegenzuhalten, dass seit 2012 auch natürliche Personen mit ihren Immobilienveräußerungen einer "flat tax" unterliegen, nämlich der "Immo-ESt" von derzeit 30 %. Es ist daher u.E. diesbezüglich seit 2012 kein sachlicher Grund mehr für eine Ungleichbehandlung von Körperschaften gegeben.

Die Übertragung ist nur für Einzel- oder Mitunternehmer möglich.

Wie funktioniert die Übertragung?

Wird ein Wirtschaftsgut des Anlagevermögens veräußert, wären die "aufgedeckten" stillen Reserven grundsätzlich sofort steuerpflichtig. Für natürliche Personen besteht unter bestimmten Voraussetzungen die Möglichkeit, die aufgedeckten stillen Reserven auf neue Investitionen zu übertragen. Dies führt zu einem längerfristigen Steuerstundungseffekt. Wichtig: Die Übertragungsmöglichkeit besteht nur im Betriebsvermögen, z.B. also bei einem Einzelunternehmer oder einer betrieblich tätigen Personengesellschaft. Die Übertragung der stillen Reserven kann grundsätzlich auf im selben Wirtschaftsjahr angeschaffte oder hergestellte "gleiche" Wirtschaftsgüter erfolgen. Die übertragenen stillen Reserven kürzen die steuerlichen Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des neu angeschafften Wirtschaftsgutes, somit verringert sich auch die Basis für die künftige steuerliche Abschreibung. Begünstigt sind nur realisierte stille Reserven als Folge einer (entgeltlichen) Veräußerung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens. Das neu angeschaffte Wirtschaftsgut kann entgeltlich erworben oder selbst hergestellt sein.